TAX ALERT : OPGELET MET DE WIJZIGING VAN MODALITEITEN VAN EEN EERDERE SCHENKING

In de praktijk gebeurt het regelmatig dat een schenker, al dan niet in overeenstemming met de begiftigde, de modaliteiten of de voorwaarden waaronder een vroegere schenking heeft plaatsgevonden, wenst te wijzigen of aan te passen. In een voorafgaande beslissing van de Vlaamse Belastingdienst (hierna: Vlabel) van 28 maart 2022 (gekend onder nummer 22008) wensten de schenkers en de begiftigden een aanpassing door te voeren van een optioneel beding van terugkeer dat was opgenomen in een eerdere, voor buitenlandse notaris verleden schenkingsakte.

De betreffende schenkingsakte was reeds in 2012 verleden, dus zo’n 10 jaar vooraleer de aanpassing zich opdrong.  Zij betrof een schenking van deelbewijzen (van een maatschap) door ouders ten gunste van hun kinderen, waaraan een optioneel beding van terugkeer was verbonden. Meer bepaald voorzag de schenkingsakte erin dat de aan een begiftigde geschonken goederen optioneel zouden terugkeren naar het vermogen van de schenkers ingeval van vooroverlijden van een begiftigde zonder afstammelingen.

De ouders deden in de daaropvolgende jaren nog verschillende bijkomende schenkingen aan hun kinderen. Uit de voorafgaande beslissing blijkt dat deze latere schenkingen niet bij notariële akte werden vastgesteld. Het pacte adjoint, dat voor elk van deze schenkingen werd opgesteld, bevatte niettemin eveneens een optioneel beding van conventionele terugkeer ingeval van vooroverlijden van een begiftigde; maar anders dan bij de in 2012 verleden schenkingsakte, werd voor deze schenkingen telkens voorzien dat het beding van terugkeer uitwerking zou krijgen, ongeacht of de vooroverleden begiftigde al dan niet afstammelingen zou nalaten.

Pro memorie: Artikel 4.172, §1 van het Burgerlijk Wetboek (artikel 951 van het oud Burgerlijk Wetboek) laat de schenker toe te bedingen dat het geschonken goed naar hem zal terugkeren indien de begiftigde vóór hem overlijdt, hetzij voor het geval van vooroverlijden van de begiftigde ongeacht of deze al dan niet afstammelingen nalaat, hetzij voor het geval van vooroverlijden van de begiftigde én zijn afstammelingen.

In de in 2012 buitenlands verleden schenkingsakte was dus blijkbaar enkel deze laatste hypothese voorzien: indien de vooroverleden begiftigde zelf afstammelingen zou nalaten, zou het optioneel beding van conventionele terugkeer geen uitwerking kunnen krijgen. De aanvragers wensten dit beding nu aan te passen. In een akte zouden de schenkers en de begiftigden ten dien einde bevestigen dat de geschonken goederen optioneel kunnen terugkeren naar het vermogen van de schenker(s) bij het vooroverlijden van een begiftigde en dit ongeacht of hij/zij op dat ogenblik afstammelingen nalaat.

De wijziging van het beding van terugkeer zou voor een Belgische notaris worden uitgevoerd, zodat de akte aan de registratieverplichting wordt onderworpen. De aanvragers wensen daarbij bevestigd te zien dat de aanbieding ter registratie geen aanleiding zal geven tot schenkbelasting (bij toepassing van artikel 2.8.1.0.1. VCF), noch tot erfbelasting (bij toepassing van artikel 2.7.1.0.3., 3° VCF), en dat er evenmin sprake is van fiscaal misbruik (bij toepassing van artikel 3.17.0.0.2. VCF).

De aanvragers werpen ter motivering op dat er in de schenkingsakte van 2012 een ‘vergissing’ is gebeurd, die moet worden ‘gecorrigeerd’.  Zij verwijzen naar de latere schenkingen waarbij tevens een beding van conventionele terugkeer werd voorzien, en zulks ongeacht of de begiftigde al dan niet afstammelingen nalaat. Zij wijzen er verder op dat ook de broers en de zussen van de schenker op diezelfde dag en voor dezelfde notaris schenkingen aan hun kinderen hebben toegestaan, waarin wel het gewenste beding van terugkeer werd opgenomen. En ten slotte wijzen zij erop dat één van de begiftigden zelf al een kind had op het ogenblik van de schenking: het ware volgens de aanvragers onlogisch om in die omstandigheden het bewuste beding van terugkeer te voorzien, nu het kind van de begiftigde op dat ogenblik nog maar twee jaar oud was en hij dus bij vooroverlijden van zijn ouder de geschonken goederen zou verkrijgen.

Wat betreft de toepasselijke bepalingen van de VCF, halen de aanvragers aan dat er door de wijziging van het optioneel beding van terugkeer geen schenking tot stand komt, noch door de ouders aan hun kinderen, noch in omgekeerde zin.  Geen der partijen handelt verder uit vrijgevigheid. En er is evenmin sprake van een verarming, noch van een daarmee corresponderende verrijking, in hoofde van één of meerdere partijen. Om dezelfde redenen, ligt er evenmin een schenking (van roerende goederen) voor, die zou plaatsvinden onder opschortende voorwaarde die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

In de voorafgaande beslissing bevestigt Vlabel – zonder verdere motivering – dat de wijziging van de clausule van conventionele terugkeer op zich inderdaad niet tot schenk- of erfbelasting aanleiding geeft. Wij merken op dat, alhoewel de voorliggende casus minder ver gaat, in het verleden in de rechtsleer geoordeeld werd dat de toevoeging van een beding van terugkeer aan een schenkingsakte die daarin oorspronkelijk niet voorzag, als een nieuwe schenking diende te worden gekwalificeerd, en wel als een schenking in de omgekeerde zin, d.w.z. uitgaande van de oorspronkelijke begiftigde aan de oorspronkelijke schenker (M. Coene, “Artikel 951 BW”, OEST, nr. 42).

Dat de wijziging van het beding op zich niet tot heffing leidt, betekent evenwel niet dat er helemaal geen schenkbelasting zal worden geheven.  Wellicht tot verrassing van de aanvragers zelf – aangezien hierover blijkbaar niets was vermeld in de aanvraag – zal de verplicht te registreren akte volgens Vlabel immers titel verschaffen voor de heffing van de schenkbelasting op de vroegere schenking, voor zover deze niet (reeds) aan de registratiebelasting was onderworpen.

Opdat een vermelding van een eerdere, niet aan de registratie onderworpen schenking in een latere akte aanleiding zou kunnen geven tot heffing van de schenkbelasting,  is onder meer vereist dat de partijen de bedoeling hebben om een titel van die eerdere schenking te verstrekken.  Ontbreekt bij de partijen de bedoeling een titel tot stand te brengen van de in de latere akte vermelde rechtshandelingen, dan levert de akte op zichzelf in de regel geen volledig bewijs van de bewuste rechtshandeling en kan zij ook niet als titel voor de heffing ingeroepen worden.

Op zich kan men zich in deze zaak de vraag stellen of uit de vermelding van de eerder verleden buitenlandse schenkingsakte wel de bedoeling van partijen kan worden afgeleid om een titel van die eerdere schenking tot stand te brengen. Hebben partijen zich immers niet reeds een dergelijke titel verschaft, namelijk (precies) de in 2012 buitenlands verleden notariële akte? Het lijkt dan ook weinig waarschijnlijk ervan uit te gaan dat zij zich – door de bewuste vermelding – (nogmaals) een titel zouden willen hebben verschaffen.

Toch is voorzichtigheid geboden, zo blijkt eens te meer uit deze voorafgaande beslissing. Er wordt immers aangenomen dat de vermelding in een latere akte van eerdere rechtshandelingen (zoals bv. een schenking), in de regel een titel oplevert voor de heffing van het evenredig registratierecht, wanneer al de bij de vermelde rechtshandeling betrokken partijen in deze hoedanigheid in de akte tussenkomen en geen voorbehoud maken over de in de akte gedane vermeldingen.

Om dezelfde reden moet wellicht aangenomen worden dat het verlijden van de akte voor buitenlandse notaris in deze zaak geen soelaas biedt, aangezien deze evenzeer een titel zou vormen van de eerdere schenking en dus aan de verplichte aanbieding ter registratie is onderworpen.

In bepaalde gevallen wordt aangenomen dat de vermelding van een eerdere schenking geen titel oplevert voor de heffing van evenredige registratierechten:

• Indien enkel de schenker –en dus niet tevens de begiftigde – in de latere akte tussenkomt (bv. de akte houdende verzaking door de schenker aan het door hem voorbehouden vruchtgebruik, zonder tussenkomst van de blote eigenaar, en waarbij de eerdere schenking wordt vermeld, vormt geen titel voor de heffing op de eerdere schenking – zie Voorafgaande beslissing van Vlabel met nr. 21008);
• Indien de vermelding door de begiftigde, buiten de aanwezigheid van de schenker, ertoe strekt om in het kader van artikel 2.3.21. van het Burgerlijk Wetboek (artikel 1402 oud Burgerlijk Wetboek; wederbelegging), het eigen karakter van de gelden bestemd voor een aankoop aan te tonen;
• Indien de eerdere schenking geen rechtsgevolgen meer sorteert, aangezien partijen bij de vermelding daarvan niet de bedoeling hebben om (nog) een titel van de overeenkomst tot stand te brengen (bv. de vermelding van een vroegere schenking, die reeds door inbreng of inkorting werd ontbonden; of nog, de vermelding van een schenking tussen echtgenoten, die reeds werd herroepen);
• Indien de vermelding van een vroegere schenking uitsluitend ten bewarende titel wordt gedaan (bv. in een inventaris);
• In een globale erfovereenkomst, waarbij de partijen verklaren dat de vermelding van de eerdere schenking er niet toe strekt een titel te verschaffen (cfr. artikel 2.8.3.0.5., eerste lid VCF).

De aanvragers verwijzen in hun aanvraag herhaaldelijk naar hun wens om betwistingen over het beding van terugkeer te voorkomen en om de familiale vrede te bewaren. Het komt ons dan ook voor dat de aanvragers van de hier besproken voorafgaande beslissing, als alternatief voor de voorgenomen akte, zouden kunnen overwegen om de eerdere schenking van 2012, samen met de latere schenkingen, te incorporeren in een globale erfovereenkomst, waarbij de aanpassing van het eerder opgenomen beding van terugkeer mede zou kunnen kaderen in het bewerkstelligen van het vereiste evenwicht.